Nachdem der Kurs des Bitcoin (BTC) seit Mitte 2019 bis Ende Juli 2020 vergleichsweise konstant die Marke von ca. 10.000 USD beibehielt, waren ab August 2020 nahezu wöchentlich neue Höchststände bis hin zu ca. 62.000 USD im April 2021 zu verzeichnen.

Ab dem 10. Mai 2021 verlor der Kurs sodann innerhalb von zwei Wochen nahezu 50 Prozent seines Wertes und fiel hinab auf – derzeit – ca. 31.000 USD.

Einen vergleichbaren Kursverlauf zeigten auch die meisten übrigen gängigen Kryptowährungen wie Ether/Ethereum (ETH), Ripple (XRP), Litecoin (LTC), Chainlink (LINK).

Ungeachtet der zahlreich diskutierten Ursachen dieses Kursverfalls in den letzten Wochen ist davon auszugehen, dass eine Vielzahl von insbesondere privaten Investoren die Gelegenheit – sei es kalkuliert oder aus Panik – nutzten, um erhebliche Gewinnmitnahmen zu realisieren.

Damit wird dieses Thema auch im privaten Bereich spätestens mit Abgabe der Einkommensteuererklärung für das Jahr 2021 weiter erheblich und für viele sicherlich erstmals an Bedeutung gewinnen.

Dies bietet Anlass, im Folgenden kurz die wesentlichen Grundlagen der Besteuerung von Gewinnen aus dem Handel mit Kryptowährungen und sonstiger möglicher Geschäftsvorfälle darzustellen. Auf die Umsatzsteuer wird zunächst nicht eingegangen, hierzu veröffentlichte das Bundesministerium der Finanzen bereits am 27.02.2018 ein umfangreiches Schreiben zur Darstellung der von der Finanzverwaltung vertretenen Rechtsauffassung.

Gerne erstellen wir für Sie Ihre notwendigen Steuererklärungen, Einnahme-Überschuss-Rechnungen, Buchführung und Jahresabschlüsse. Wenn gewünscht, prüfen wir, ob bereits in den vergangenen Jahren erklärungspflichtige Einkünfte, die mangels Erklärung unversteuert blieben, erzielt wurden, und erstellen für Sie eine Nacherklärung einschließlich der Vertretung in einem sich eventuell anschließenden Steuerstraf-, Einspruchs- und finanzgerichtlichen Verfahren.

Selbstverständlich beantworten Ihnen gerne auch über die nachfolgende Darstellung hinausgehende Einzelfragen zur steuerlichen Behandlung von Kryptowährungen.

Kryptowährungen in der Einkommensteuer

Virtuelle Währungen, also insbesondere Kryptowährungen, werden von der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungen (BaFin) als Finanzinstrumente i.S.d. § 1 Abs. 11 S. 1 Kreditwesengesetz (KWG) qualifiziert.

Als solche handelt es sich im privaten Bereich um Wirtschaftsgüter i.S.d. § 23 EStG.

1. Mining

Grundsätzlich ist zu unterscheiden, ob bereits anderweitig erzeugte und somit vorhandene, handelbare virtuelle Währungen über entsprechende Börsen derivativ erworben werden, oder ob diese durch das sog. Mining erst erzeugt und erwirtschaftet, also originär erworben, werden.

Beim Mining stellt – vereinfacht dargestellt – ein Nutzer Rechenleistung dem Netzwerk der jeweiligen Währung zur Transaktionsverarbeitung zur Verfügung.

Im Gegenzug für dieses je nach Umfang äußerst energie- und kostenintensive Anbieten der eigenen Rechenleistung erhält der Nutzer Anteile der jeweiligen Währung, beispielsweise an der bekanntesten Kryptowährung Bitcoin.

Der Nutzer erhält also Anteile an der Währung gegen die Erbringung einer Dienstleistung.

1.1. Private Sphäre

Im privaten Bereich werden noch verschiedene Ansichten zur Besteuerung des Minings vertreten.

Die zentrale Frage ist, ob das Mining einen Anschaffungsvorgang darstellt.

Hintergrund ist, dass die Qualifikation des späteren Veräußerungsvorgangs als sog. privates Veräußerungsgeschäft i.S.d. § 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG eine vorherige Anschaffung voraussetzt.

Würde ein solches privates Veräußerungsgeschäft angenommen werden, so würde das Mining selbst nicht der Einkommensteuer unterliegen, während die Veräußerung der erschaffenen Währung nur dann der Einkommensteuer unterliegen würde, wenn der Zeitraum zwischen Anschaffung – also Mining – und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr betrüge.

Nach wohl herrschender Ansicht stellt das Mining hingegen keine Anschaffung in diesem Sinne dar.

Das hat zur Folge, dass das Mining im privaten Bereich unter den Begriff der sonstigen Einkünfte i.S.d. § 22 Nr. 3 EStG fällt. Dies ist letztlich ein Auffangtatbestand für Einkünfte, die unter keine andere Kategorie fallen.

Hierbei stellt bereits das Mining und die Gutschrift der Währung in der Wallet den der Einkommensteuer unterliegenden Vorgang dar.

Die gemeinhin bekannte Haltefrist von einem Jahr, nach der Steuerfreiheit anzunehmen ist, gilt nicht.

Diese Einkünfte aus dem Mining sind nur dann nicht einkommensteuerpflichtig, wenn sie weniger als 256 Euro im Kalenderjahr betragen haben

1.2 Gewerbliches Mining

Wird das Mining hingegen nicht nur gelegentlich sondern nachhaltig und mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben, so liegen in der Regel Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor.

Selbiges gilt, wenn das Mining von vorneherein aus der betrieblichen Sphäre heraus erfolgt, also beispielsweise mit einer eigenen UG / GmbH finanziert und betrieben wird.

Nach derzeitiger Ansicht erfolgt hierbei schon bei der Erschaffung bzw. dem Erhalt der jeweiligen Währung ein Vermögenszufluss, sodass die Coins als immaterielle, selbst geschaffene Wirtschaftsgüter des Umlaufsvermögens mit den Herstellungskosten zu aktivieren sind, wenn das Mining zum Zwecke des späteren Verkaufes der Coins betrieben wird.

Etwas anderes gilt im betrieblichen Bereich nur dann, wenn die erzeugte Kryptowährung dauerhaft dem Betrieb zu dienen bestimmt und damit dem Anlagevermögen zuzurechnen ist. In diesem Fall greift das Aktivierungsverbot für selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter.

2. Anschaffung und Verkauf

Die Veräußerung von zuvor derivativ erworbenen Kryptowährungen stellt, sofern und soweit diese Währungen nicht im Betriebsvermögen gehalten werden, grundsätzlich Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S.d. § 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG dar, wenn der Zeitraum zwischen der Anschaffung und der Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt.

Der Gewinn ermittelt sich aus der Differenz zwischen dem erzielten Verkaufspreis und dem Einkaufspreis abzüglich aller Kosten, die im Zusammenhang mit dem Erwerb der Bitcoins entstanden sind (Anschaffungs- und Herstellungskosten, Werbungskosten). Hierzu zählen insbesondere etwaige Gebühren der jeweilige Handelsplattform und die Kosten für die Anschaffung bzw. den Unterhalt einer Wallet.

Der so ermittelte Gewinn ist steuerfrei, wenn er unterhalb der jährlichen Freigrenze von 600 EUR liegt.

Anschaffung meint nicht nur den Erwerb gegen eine sog. Fiatwährung (Euro, USD,…), sondern auch den Erwerb im Tausch gegen eine andere Kryptowährung.

Maßgeblich zur Bestimmung des Zeitraumes zwischen Anschaffung und Veräußerung ist aus Vereinfachungsgründen grundsätzlich die sog. First in, first out – Methode (Fifo-Methode).

Das bedeutet, dass zuerst angeschaffte Werte einer virtuellen Währung bei der Veräußerung derselben Art von Währung auch als zuerst veräußert gelten.

Es sollte daher neben einem Auszug aus der Order-History der jeweiligen Plattform auch eine Transaktionsaufstellung geführt werden, beispielsweise in Form einer Excel-Tabelle.

Zu beachten ist überdies die Möglichkeit der Verrechnung von Verlusten.

Verluste aus dem Handel mit Kryptowährungen können (nur) mit Gewinnen aus privaten Veräußerungsgeschäften desselben Jahres verrechnet werden. Eine Verrechnung mit Verlusten aus anderen Einkunftsarten ist ausgeschlossen.

Ist eine solche Verrechnung im selben Jahr mangels entsprechender Gewinne nicht möglich, so können die Verluste entweder mit Gewinnen aus privaten Veräußerungsgeschäften des vorhergehenden Jahres (Verlustrücktrag) oder auch mit künftigen Gewinnen aus privaten Veräußerungsgeschäften (Verlustvortrag) verrechnet werden.

Das setzt voraus, dass der Verlust im Jahr der Entstehung gegenüber dem Finanzamt erklärt wird, damit dieses den verrechenbaren Verlust für die folgenden Jahre feststellt.

Der Vollständigkeit halber anzumerken ist, dass § 23 Abs. 1 Nr. 2 S. 3 EStG die FiFo-Methode dem Wortlaut nach nur für sog. Fremdwährungsbeträge vorsieht, während eine virtuelle Währung gerade keine Fremdwährung, sondern ein immaterielles Wirtschaftsgut, darstellt. Indem jedoch nach Ansicht der BaFin Kryptowährungen Rechnungseinheiten i.S.d. § 1 Abs. 11 S. 1 KWG sind, die ihrerseits Wirtschaftsgüter i.S.d. § 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG sein können, erscheint die Anwendung der FiFo-Methode anstelle der Durchschnittsmethode als vertretbar und auch zweckmäßig.

Im gewerblichen Bereich ist die Veräußerung von Kryptowährungen gegen Entgelt eine Betriebseinnahme. Es gilt hier insbesondere nicht die vorgenannte Haltefrist von einem Jahr.

3. Lending

Lending ist vereinfacht dargestellt das Verleihen (terminologisch korrekt: Vermieten) von Kryptowährungen an andere Händler oder Kreditnehmer.

Werden hierdurch Einkünfte, also insbesondere Zinsen, erzielt, hat dies nach umstrittener Ansicht steuerlich zweierlei zur Folge:

So wird zum Teil vertreten, dass die Zinsen sog. Einkünfte aus Kapitalvermögen darstellen. Diese unterliegen im privaten Bereich grundsätzlich einem Steuersatz von 25 Prozent. Da die Handelsplattformen für Kryptowährungen diese Einkommensteuer nicht als Quellensteuer (Abgeltungssteuer) einbehalten und abführen, müssen die Zinsen als steuerpflichtige Kapitalerträge in der Einkommensteuererklärung angegeben werden.

Zweitens gilt allerdings nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 4 EStG, dass sich die oben genannte Haltefrist bezüglich der Veräußerung der Währungen von einem Jahr auf zehn Jahre erhöht, wenn aus der Nutzung von Wirtschaftsgütern i.S.d. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, also aus der Nutzung von Kryptowährungen, zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden.  

Daher gilt nach herrschender Auffassung, dass dann, wenn Einkünfte – also insbesondere Zinsen – durch das Lending von Kryptowährungen erwirtschaftet werden, sich die Haltefrist für eine steuerfreie Veräußerung von einem Jahr auf zehn Jahre erhöht

4. Staking / Fork / Airdrop

Bei dem sog. Staking wird derzeit ebenfalls davon ausgegangen, dass die hieraus erzielten Einkünfte wie beim Lending gem. § 22 Nr. 3 steuerpflichtig sind. Ferner wird vertreten, dass die hierfür genutzten Einheiten ebenfalls der zehnjährigen Spekulationsfrist unterliegen.

Beim sog. Fork wird die Gutschrift der neuen Einheiten gegen Hingabe der bisherigen Werte nicht als Anschaffung und Veräußerung erachtet, sodass dieser Vorgang derzeit keine Einkommensteuer auslöst. Die Handhabe ist mit der Behandlung eines Aktiensplits vergleichbar.

Ein sog. Airdrop ist grundsätzlich als Schenkung zu beurteilen, sodass auch der Steuerpflichtige, dem unentgeltlich die jeweilige Währung gutgeschrieben wurde, diese Schenkung der Finanzverwaltung anzuzeigen hat

5. Aktuelles

Rechtliche Zweifel an der Besteuerung von Kryptowährungen (FG Nürnberg, Beschl. v. 08.04.2020)

Mit Beschluss vom 08.04.2020 hat das Finanzgericht Nürnberg tatsächliche als auch rechtliche Zweifel an der Besteuerung von Kryptowährungen festgestellt.

Streitig war, ob vom Steuerpflichtigen erklärte Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften durch den Handel mit Kryptowährung steuerpflichtig sind.

Wegen zahlreicher ungeklärter Fragen bestünden an der Rechtmäßigkeit der Besteuerung von Kryptowährungen erhebliche Zweifel, sodass eine Aussetzung der Vollziehung des angefochtenen Steuerbescheides gerechtfertigt sei.

So hat das Finanzgericht entschieden, dass in dem streitigen Verfahren zunächst eine Aussetzung der Vollziehung geboten war, da sich aus den vorliegenden Unterlagen nicht habe nachprüfen lassen, wie der Gewinn aus dem An- und Verkauf von Kryptowährungen ermittelt worden sei, bzw. wie die Kalkulation des privaten Veräußerungsgeschäfts nach der Fifo-Methode erstellt worden sei, und da es insbesondere auch nicht bekannt sei, mit welchen der zahlreichen Kryptowährungen gehandelt worden sei, welche Vorgänge als An- bzw. Verkauf qualifiziert würden und wie genau die Zeitpunkte der Vorgänge ermittelt worden seien.

Zudem sei die steuerliche Behandlung von Kryptowährungen noch nicht Gegenstand der höchstrichterlichen Rechtsprechung gewesen.

Zwar handelt es sich hierbei nur um einen Beschluss im Rahmen eines Verfahrens zur Aussetzung der Vollziehung des Steuerbescheides, die Entscheidung über die Streitfrage der Beteuerung der Einkünfte ist noch nicht entgangen.

Dennoch ist als Steuerpflichtiger zumindest in Erwägung zu ziehen, gegen Bescheide, in denen Gewinne aus Kryptowährungen besteuert werden, mit Verweis auf das Verfahren vor dem FG Nürnberg Einspruch einzulegen und das Ruhen des Verfahrens zu beantragen.

Es kann dann abgewartet werden, wie das FG Nürnberg und ggf. der BFH sich zur Besteuerung von Kryptowährungen äußert.

Nachtrag:

Auf eine kleine Anfrage der FDP Franktion zur Besteuerung von Kryptowährungen und speziell zum o.g. Beschluss des FG Nürnberg teilte die Bundesregierung nochmals unter BT Drs. 19/28573 vom 15.04.2021 die von ihr derzeit vertretene, oben dargestellte Rechtsauffassung mit:

Einkünfte aus Kryptowährungen, die im Betriebsvermögen erzielt werden, unterliegen demnach den Besteuerungsregelungen für Gewinneinkünfte. Sofern die Einkünfte aus Kryptowährungen im Privatvermögen erzielt werden, können diese insbesondere der Besteuerung als Einkünfte aus Leistungen i. S. d. § 22 Nummer 3 Einkommensteuergesetz (EStG) oder als privates Veräußerungsgeschäft nach § 23 Absatz 1 Nummer 2 EStG unterliegen (vgl. BT Drs. 19/28158).

Ferner sieht die Bundesregierung demnach derzeit keinen Bedarf für eine Änderung der gesetzlichen Rahmenbedingungen für die Ertragsbesteuerung von Kryptowährungen.

11.03.2021

Konsultationen der Europäischen Kommission

Pressemitteilung der Europäischen Kommission vom 11.03.2021

Seitens der Europäischen Kommission wuren jüngst zwei sogenannte Konsultationen – also Befragungen der Öffentlichkeit – auf den Weg gebracht, mit welchen Meinungen zur zukünftigen Steuerpolitik im Zusammenhang mit Kryptowährungen eingeholt werden sollten.

Erstere hatte zum Gegenstand eine Änderung der Richtlinie über die Zusammenarbeit der Verwaltungsbehörden zur besseren Erfassung der Bereiche Kryptoanlagen und E-Geld, zu welchem aus Deutschland unter anderem der Deutsche Steuerberaterverband e.V. eine Rückmeldung abgab.

https://ec.europa.eu/info/law/better-regulation/have-your-say/initiatives/12632-Strengthening-existing-rules-and-expanding-exchange-of-information-framework-in-the-field-of-taxation-DAC8-

Die zweite Konsultation hatte eine gerechtere Besteuerung in der EU durch Verbesserung der Steuerehrlichkeit und der Beziehungen der Steuerverwaltungen und den Steuerpflichtigen zum Gegenstand, was wohl auch die Möglichkeiten zur Erfassung von Einkünften aus Geschäften mit Kryptowährungen fördern soll.

Hintergrund dürfte hier u.a. auch sein, dass gerade die erheblichen Erfassungs- und Erhebungsdefizite der nationalen Steuerbehörden bezüglich Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften mit Kryptowährungen als Argument für die generelle Verfassungswidrigkeit der Besteuerung von Kryptowährungen angeführt wird. Dieser Argumentation zufolge führen die Erhebungsdefinizte und das geringe Entdeckungsrisiko bei Nichtangabe der Einkünfte zu einer Ungleichbehandlung der Steuerpflichtigen, sodass die Besteuerung insgesamt verfassungswidrig ist, solange nicht eine Gleichbehandlung gesichert ist.

Es verwundert daher nicht, dass die Europäische Kommission bestrebt ist, jene Defizite abzubauen.

Zur Konsulation:

https://ec.europa.eu/info/law/better-regulation/have-your-say/initiatives/12627-Taxpayers-Rights-in-the-Single-Market-Recommendation-_de

Zur Pressemitteilung der Europäischen Kommission:

https://ec.europa.eu/germany/news/20210311-besteuerung-krypto-anlagen_de